Esta nova sistemática não é aplicável a todas as pessoas jurídicas. Contudo, é obrigatória para as atividades ou produtos previstos na legislação de regência. Com a solução de Consulta n° 38/2012 da Secretaria 

da Receita Federal do Brasil se manifestou no seguinte sentido:

Solução de Consulta n° 38/2012

ASSUNTO: Contribuições Sociais Previdenciárias

EMENTA: Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB). O regime da chamada Contribuição Previdenciária Patronal substitutiva da folha de pagamento, instituído, na espécie, pelo art. 8o da Lei no 12.546, de 2011, alterado pela Medida Provisória no 563, de 2012, é obrigatório para as empresas abrangidas por essas disposições legais, e os recolhimentos dos valores referentes à CPRB devem ser efetuados de forma centralizada pelo estabelecimento matriz, nos mesmos moldes das demais contribuições sociais incidentes sobre a receita bruta, de modo que a respectiva base de cálculo alcança, inclusive, portanto, a receita bruta auferida por filiais, ainda que, na hipótese, estas últimas exerçam, exclusivamente, atividade comercial.

DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei no 12.546, de 2011, arts, 7o a 10, com redação da Medida 

Provisória no 563, de 2012; InstruçãoNormativa RFB no 1.110, de 2010, art. 6o, inciso XII, § 11, alterada pela Instrução Normativa RFB no 1.258, de 2012; Ato Declaratório Executivo Codac no 93, de 2011, art. 5o, parágrafo único. (grifos nossos)

E ainda pela solução de consulta n° 41/2013 manifestou o seguinte:

Solução de Consulta Cosit n° 41

Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias

Ementa: CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SUBSTITUTIVA. EMPRESAS ENQUADRADAS PELA CNAE. RECEITA DA ATIVIDADE PRINCIPAL. INÍCIO DAS ATIVIDADES. RECEITA ESPERADA. DEMAIS HIPÓTESES. RECEITA AUFERIDA. EXISTÊNCIA DE EMPREGADOS REGISTRADOS. FATO GERADOR. IRRELEVÂNCIA. INEXISTÊNCIA DE RECEITA EM DETERMINADO PERÍODO. INCORRÊNCIA DA HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA.

As empresas sujeitas ao recolhimento da contribuição previdenciária substitutiva de que trata a Lei no 12.546, de 2011, vinculadas a essa sistemática em razão de atividade econômica definida na CNAE, terão sua receita total assim enquadrada por força da classificação relativa à sua atividade principal, qual seja, a vinculada à maior receita auferida ou esperada. A definição da atividade principal segundo o código CNAE é baseada na receita esperada quando as atividades estiverem sendo iniciadas, ou na receita auferida, nas demais hipóteses.

O enquadramento da empresa no art. 7o, inciso IV, da Lei no 12.546, de 2011, com redação dada pela Lei no 12.844, de 2013, é elemento da hipótese de incidência. O fato imponível “auferimento de receita”, constante da norma em tela, não tem como pressuposto ou condição a existência de empregados. Desse modo, mesmo quando não houver empregados registrados, mas estando a empresa vinculada à sistemática substitutiva em razão dos parâmetros da lei em tela e tendo auferido receita, deverá ser calculada e recolhida a contribuição social previdenciária na modalidade substitutiva.

Estando a empresa sujeita ao recolhimento obrigatório da contribuição substitutiva por força do enquadramento pelo código CNAE relativo à sua atividade principal, a existência de empregados registrados em determinado período não implica cálculo e recolhimento da contribuição previdenciária quando não houver receita. 

Dispositivos Legais: Lei no 5.172, de 1966, art. 114; Lei no 12.546, de 2011; Medida Provisória no 601, de 2012; Lei no 12.844, de 2013. Dispositivos Infralegais: Decreto no 7.828, de 2012. (grifos nossos)

BASE DE CÁLCULO:

Conforme previsto na Lei 12.546/2011 desoneração da folha de pagamento, consiste na substituição da contribuição patronal previdenciária sobre a folha de pagamento de empregados e contribuintes individuais (20%), 

prevista, respectivamente, nos incisos I e III do art. 22 da Lei 8.212/1991, por uma contribuição sobre uma base de cálculo extraída da receita bruta. Trata-se, portanto, da instituição, ainda que transitória, de uma nova Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB) substitutiva.

ALÍQUOTAS:

As empresas enquadradas pelo critério de CNAE, não estão sujeitas a concomitância (proporcionalidade) quando estão sob atividades mistas, sendo, atualmente sujeitas à alíquota de 1% ou 2% sobre a total da receita 

bruta (base). Ressaltando que conforme IN RFB 1436/2013 que a atividade enquadrada seja a maior em relação à receita auferida no ano anterior ou a receita esperada. Já para as indústrias alíquota de 1%.

RETENÇÃO 3,5% - CESSÃO DE MÃO DE OBRA

As empresas que estiverem sujeitas a desoneração da folha de pagamento sofrerão, da empresa contratante, retenção de 3,5% sobre os serviços prestados mediante cessão de mão de obra.Solução de Consulta Cosit n° 23/2014 

Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias

Ementa: No caso de contratação de empresas para a execução dos serviços referidos no “caput” do art. 7o da Lei no 12.546, de 2011, mediante cessão de mão de obra, inclusive empreitada, a empresa contratante deverá reter 3,5% (três inteiros e cinco décimos por cento) do valor bruto da respectiva nota fiscal ou fatura, a título de Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta, admitida, outrossim, para efeito da apuração da base de cálculo da retenção, a dedução de valores correspondentes a materiais e equipamentos utilizados na prestação dos serviços, nos termos dos arts. 121 a 123 da Instrução Normativa RFB no 971, de 2009.

Dispositivos Legais: Lei no 8.212, de 1991, art. 31; Lei no 10.406, de 2002 (Código Civil), arts. 610 a 626; Lei no 12.546, de 2011, art. 7o, inciso IV e § 6o; Decreto no 7.828, de 2012, art. 2o, § 3o, inciso III; Instrução Normativa RFB no 971, de 2009, arts. 112 a 150; Instrução Normativa RFB no 1.396, de 2013, art. 8o, “caput”, com a redação introduzida pela Instrução Normativa RFB no 1.434, de 2013; Instrução Normativa RFB no 1.436, de 2013, art. 9o; Soluções de Consulta Cosit no 18 e no 38, de 2013. (grifos nossos)

BASE DE CÁLCULO DA RETENÇÃO:

Considerando que não há norma específica quanto aos critérios para a retenção da Contribuição Previdenciária nos serviços mediante cessão de mão-de-obra, a Receita Federal do Brasil (COSIT) por meio de diversas soluções de consultas tem entendido que para fins de retenção deve-se observar o disposto no art. 121 a 123 da IN RFB n° 971/2009, ou seja, deduzir da base de cálculo os materiais e equipamentos fornecidos pela 

contratada.à saber:

Art. 121. Os valores de materiais ou de equipamentos, próprios ou de terceiros, exceto os equipamentos manuais, fornecidos pela contratada, discriminados no contrato e na nota fiscal, na fatura ou no recibo de prestação de serviços, não integram a base de cálculo da retenção, desde que comprovados.

§ 1o O valor do material fornecido ao contratante ou o de locação de equipamento de terceiros, utilizado na execução do serviço, não poderá ser superior ao valor de aquisição ou de locação para fins de apuração da base de cálculo da retenção.

§ 2o Para os fins do § 1o, a contratada manterá em seu poder, para apresentar à fiscalização da RFB, os documentos fiscais de aquisição do material ou o contrato de locação de equipamentos, conforme o caso, relativos a material ou equipamentos cujos valores foram discriminados na nota fiscal, na fatura ou no recibo de prestação de serviços.

§ 3o Considera-se discriminação no contrato os valores nele consignados, relativos a material ou equipamentos, ou os previstos em planilha à parte, desde que esta seja parte integrante do contrato mediante cláusula nele expressa.

Art. 122. Os valores de materiais ou de equipamentos, próprios ou de terceiros, exceto os equipamentos manuais, cujo fornecimento esteja previsto em contrato, sem a respectiva discriminação de valores, desde que discriminados na nota fiscal, na fatura ou no recibo de prestação de serviços, não integram a base de cálculo da retenção, devendo o valor desta corresponder no mínimo a:

I - 50% (cinquenta por cento) do valor bruto da nota fiscal, da fatura ou do recibo de prestação de serviços;

II - 30% (trinta por cento) do valor bruto da nota fiscal, da fatura ou do recibo de prestação de serviços para os serviços de transporte de passageiros, cujas despesas de combustível e de manutenção dos veículos corram por conta da contratada;

III - 65% (sessenta e cinco por cento) quando se referir a limpeza hospitalar, e 80% (oitenta por cento) quando se referir aos demais tipos de limpeza, do valor bruto da nota fiscal, da fatura ou do recibo de prestação de serviços.

§ 1o Se a utilização de equipamento for inerente à execução dos serviços contratados, desde que haja a discriminação de valores na nota fiscal, na fatura ou no recibo de prestação de serviços, adota-se o seguinte procedimento:

I – havendo o fornecimento de equipamento e os respectivos valores constarem em contrato, aplica-se o disposto no art. 121; ou

II – não havendo discriminação de valores em contrato, independentemente da previsão contratual do fornecimento de equipamento, a base de cálculo da retenção corresponderá, no mínimo, para a prestação de serviços em geral, a 50% (cinquenta por cento) do valor bruto da nota fiscal, da fatura ou do recibo de prestação de serviços e, no caso da prestação de serviços na área da construção civil, aos percentuais abaixo relacionados:

a) 10% (dez por cento) para pavimentação asfáltica;

b) 15% (quinze por cento) para terraplenagem, aterro sanitário e dragagem;

c) 45% (quarenta e cinco por cento) para obras de arte (pontes ou viadutos);

d) 50% (cinquenta por cento) para drenagem; e

e) 35% (trinta e cinco por cento) para os demais serviços realizados com a utilização de equipamentos, exceto os manuais.

§ 2o Quando na mesma nota fiscal, fatura ou recibo de prestação de serviços constar a execução de mais de um dos serviços referidos nos incisos I e II do § 1o, cujos valores não constem individualmente discriminados na nota fiscal, na fatura, ou no recibo, deverá ser aplicado o percentual correspondente a cada tipo de serviço, conforme disposto em contrato, ou o percentual maior, se o contrato não permitir identificar o valor de cada serviço.

§ 3o Aplica-se aos procedimentos estabelecidos neste artigo o disposto nos §§ 1o e 2o do art. 121.(grifos nossos)

Já a solução de consulta 38/2013 do COSIT evidencia o seguinte:

Solução de Consulta Cosit n° 38

Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias

Ementa: CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA. CESSÃO DE MÃO DE OBRA. RETENÇÃO DE 3,5%.

Considerando que não há norma específica que estabeleça critérios relativos à retenção da contribuição previdenciária, no caso de contratação de empresas para execução de serviços mediante cessão de mão-de-obra, de que trata o § 6o do art. 7o da Lei no 12.546, de 2011, aplica-se, no que couber, as disposições previstas nos artigos 112 a 150 da Instrução Normativa 

RFB no 971, de 13 de novembro de 2009.

Para fins de apuração da base de cálculo da retenção a que se refere o § 6o do art. 7o da Lei no 12.546, de 2011, deve-se observar o disposto nos arts. 121 a 123 da IN RFB no 971, de 2009, que estabelecem os critérios para a exclusão dos valores relativos a materiais ou equipamentos fornecidos pela contratada.

Dispositivos Legais: Constituição Federal de 1988, art. 195, § 13; Lei no 8.212, de 1991, art. 22, I e III e art. 31; Lei no 12.546, de 2011, art. 7o, IV e § 6o; Lei no 12.715, de 2012, art. 55; Lei no 12.844, de 2013, arts. 13 e 14; Medida Provisória no 601, de 2012, art. 1o; Decreto no 7.828, de 2012, art. 2o, § 3o, II; Instrução Normativa RFB no 971, de 2009, arts. 121 a 123. (grifos nossos)

Enquanto a solução 18/2013 do COSIT descreve:

Solução de Consulta Cosit n°18

Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias

Ementa: CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA. CESSÃO DE MÃO-DE-OBRA. RETENÇÃO DE 3,5%.

O Decreto no 7.828, 16 de outubro de 2012, cumpre a exigência de regulamentação estabelecida no § 2o do art. 78 da Lei no 12.715, de 17 de setembro de 2012, para a produção de efeitos das disposições dos arts. 53 a 56 relativas à contribuição previdenciária sobre a receita de que tratam os arts. 7o a 9o da Lei no 12.546, de 14 de dezembro de 2011.

Considerando que não há norma específica que estabeleça critérios relativos à retenção da contribuição previdenciária, no caso de contratação de empresas para execução de serviços mediante cessão de mão-de-obra, de que trata o § 6o do art. 7o da Lei no 12.546, de 2011, aplica-se, no que couber, as disposições previstas nos artigos 112 a 150 da Instrução Normativa RFB no 971, de 13 de novembro de 2009.

O prestador de serviço está obrigado a destacar na Nota Fiscal o valor da retenção, conforme art. 126 da IN RFB no 971, de 2009, cabendo ao contratante verificar na legislação se a atividade da empresa contratada está sujeita ao regime de incidência da contribuição sobre a receita, na competência da prestação de serviço efetuado mediante cessão de mão-de-obra, para efeito de aplicação do percentual de retenção de 3,5%.

Dispositivos Legais: Lei no 12.715, de 2012, arts. 55 e 78; Lei no 12.546, de 2011, art. 7o, § 6o; 

Decreto no 7.828, de 2012; Decreto no 3.048, de 1999, art. 219; Instrução Normativa RFB no 971, de 2009, arts. 112 a 150; Parecer Normativo RFB no 2, de 2013.(grifos nossos)

Por fim a Solução de Consulta 23/2014

Solução de Consulta Cosit n° 23

Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias

Ementa: No caso de contratação de empresas para a execução dos serviços referidos no “caput” do art. 7o da Lei no 12.546, de 2011, mediante cessão de mão de obra, inclusive empreitada, a empresa contratante deverá reter 3,5% (três inteiros e cinco décimos por cento) do valor bruto da respectiva nota fiscal ou fatura, a título de Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta, admitida, outrossim, para efeito da apuração da base de cálculo da retenção, a dedução de valores correspondentes a materiais e equipamentos utilizados na prestação dos serviços, nos termos dos arts. 121 a 123 da Instrução Normativa RFB no 971, de 2009.

Dispositivos Legais: Lei no 8.212, de 1991, art. 31; Lei no 10.406, de 2002 (Código Civil), arts. 610 a 626; Lei no 12.546, de 2011, art. 7o, inciso IV e § 6o; Decreto no 7.828, de 2012, art. 2o, § 3o, inciso III; Instrução Normativa RFB no 971, de 2009, arts. 112 a 150; Instrução Normativa RFB no 1.396, de 2013, art. 8o, “caput”, com a redação introduzida pela Instrução Normativa RFB no 1.434, de 2013; Instrução Normativa RFB no 1.436, de 2013, art. 9o; Soluções de Consulta Cosit no 18 e no 38, de 2013.(grifos nossos)

COMPENSAÇÃO DO VALOR RETIDO

Referente compensação o art. 48 da IN RFB 900/2008 descreve o seguinte:

§ 4 o Se após a compensação efetuada pelo estabelecimento que sofreu a retenção restar saldo, este valor poderá ser compensado por qualquer outro estabelecimento da empresa cedente da mão de obra, inclusive nos casos de obra de construção civil mediante empreitada total, na mesma competência ou em competências subseqüentes. 

ELISÃO DA RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA

Segundo a IN RFB 1436/13 em seu artigo 9°, § 7° a retenção para fins de responsabilidade solidária continuava de 11% e não de 3,5%. A partir da publicação da Lei 12.995/14 que altera o art. 7° da Lei 12.546/2011 a retenção para fins de elisão da responsabilidade solidária passa a ser de 3,5%.

A referida Lei descreve o seguinte:

Art. 5o A Lei no 12.546, de 14 de dezembro de 2011, passa a vigorar com as seguintes alterações:

Art. 7o ........................................................................................................................................................................

§ 6o No caso de contratação de empresas para a execução dos serviços referidos no caput, mediante cessão de mão de obra, na forma definida pelo art. 31 da Lei no8.212, de 24 de julho de 1991, e para fins de elisão da responsabilidade solidária prevista no inciso VI do art. 30 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, a empresa contratante deverá reter 3,5%(três inteiros e cinco décimos por cento) do valor bruto da nota fiscal ou da fatura de prestação de serviços. (grifo nosso).

Cabe ressaltar que a IN RFB 1.436/13 ainda não foi alterada até o momento, mas deve ser alterada em breve para promover a mudança da lei 12.995/14 e contemplar a retenção que alterou de 11% para 3,5%.

ELISÃO DA RESPONSABILIDADE RETENÇÃO DE 11% AO INVÉS DE 3,5%

O instituto da retenção e a desoneração da folha de pagamento são distintos, ou seja, haverá desoneração da folha de pagamento com relação à atividade prestada pela empresa (CNAE), e a retenção a partir da prestação de serviços mediante cessão de mão de obra ou empreitada, cujo serviço esteja sujeito a retenção.

DESONERAÇÃO X SEFIP

O Ato Codac 93/2011 estabelece que os valores de Contribuição Previdenciária Patronal calculados pelo Sefip e demonstrados no "Comprovante de Declaração das Contribuições a Recolher à Previdência Social" nas  linhas "Empregados/ Avulsos" e "Contribuintes Individuais" abaixo do título Empresa deverão ser somados e lançados no Campo "Compensação" já a Guia e os relatórios gerados pelo Sefip deverão ser desprezados, devendo a guia ser preenchida manualmente com os valores efetivamente devidos sobre os fatos geradores declarados em Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social (GFIP).

* Rafael Cardoso de Lima é Contador na Empresa Aconfoz Contabilidade, Especialista em Contabilidade Financeira e Controladoria, e em Consultoria Empresarial. (raffael_cardoso@hotmail.com)